Исправление ошибок в начислениях страховых взносов

Неуплата или неполная уплата сумм страховых взносов в результате занижения базы для их начисления, иного неправильного исчисления страховых взносов или других неправомерных действий (бездействия) работодателей-страхователей квалифицируется как нарушение законодательства РФ о страховых взносах. И за это деяние на плательщика страховых взносов могут быть наложены штрафные санкции в размере 20 % от неуплаченной суммы (п. 1 ст. 40, п. 1 ст. 47 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования»).

Если же упомянутые действия страхователем совершены умышленно, то размер штрафа возрастает до 40 % от неуплаченной суммы страховых взносов (п. 2 ст. 47 закона № 212-ФЗ).

Привлекают же к ответственности за совершение правонарушений, предусмотренных законом № 212-ФЗ, органы контроля за уплатой страховых взносов (п. 2 ст. 40, п. 1 ст. 3 закона № 212-ФЗ):

территориальные отделения Пенсионного фонда РФ в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в ПФР, и страховых взносов на обязательное медицинское страхование, направляемых в ФФОМС, и
территориальные отделения ФСС России в отношении страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (далее — страхование по нетрудоспособности), уплачиваемых в этот фонд.

Чтобы не доводить до санкций, страхователю следует доначислить и доплатить недостающие в бюджет суммы, а также разобраться со страховой отчётностью:

расчётом по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации и на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (форма РСВ-1 ПФР), в том числе и персонифицированной отчётностью, и
расчётом по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также по расходам на выплату страхового обеспечения (форма 4-ФСС)

(используемые в настоящее время формы упомянутых расчётов утверждены постановлением Правления ПФР от 16.01.14 № 2п и приказом Минтруда России от 19.03.13 № 107н соответственно).

Правила исправления ошибок, совершённых при начислении страховых взносов в ПФР, ФСС России, ФФОМС, изложены в статье 17 закона № 212-ФЗ. Согласно положениям этой статьи ошибки исправляются только периодом их совершения. Следование же этому во многих случаях обязывает плательщиков представлять уточнённый расчёт по страховым взносам.

Возникновение обязанности представления уточнённого расчёта зависит, как и при налогообложении, от того, какие последствия повлекли ошибки.

Исправление заниженной суммы взносов

— согласно законодательству

Если плательщик страховых взносов обнаружил в поданном им в территориальное отделение фонда расчёте по начисленным и уплаченным страховым взносам (формы РСВ-1 ПФР, 4-ФСС) факт неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате, то ему надлежит внести необходимые изменения в указанный расчёт и представить уточнённый его вариант (п. 1 ст. 17 закона № 212-ФЗ).

При представлении исходной формы расчёта при заполнении титульного листа в расчёте по обеим формам расчётов страхователем в поле из трёх ячеек, отведённом для заполнения показателя «Номер корректировки», указывается код 000. При представлении в территориальный орган контроля уточнённого расчёта (корректирующий расчёт за соответствующий период) в этом реквизите проставляется номер, указывающий, какой по счёту уточнённый расчёт за тот же период представляется (например, 001, 002 и т. д.) (п. 5.1 раздела II «Заполнение титульной части Расчёта» Порядка заполнения формы расчёта по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации и на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (форма РСВ-1 ПФР), п. 5.3 раздела II «Заполнение титульной части Расчёта» Порядка заполнения расчёта по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также по расходам на выплату страхового обеспечения (форма 4-ФСС), далее — порядок заполнения расчёта РСВ-1 и порядок заполнения расчёта 4-ФСС).

При этом в поле «Тип корректировки» расчёта РСВ-1 ПФР следует ещё указать один из предлагаемых вариантов кода причины предоставления уточнённого расчёта:

код 1 проставляется при уточнении расчёта в части показателей, касающихся уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (в том числе по дополнительным тарифам);
2 — уточнение расчёта в части изменения сумм начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (в том числе по дополнительным тарифам);
3 — уточнение расчёта в части страховых взносов на обязательное медицинское страхование или других показателей, не затрагивающих сведения индивидуального учёта по застрахованным лицам.

Уточнённый расчёт как РСВ-1 ПФР, так и 4-ФСС представляется по форме, действовавшей в том периоде, за который выявлены ошибки (искажения) (п. 5 ст. 17 закона № 212-ФЗ). К уточнённой форме РСВ-1 ПФР надлежит приложить также документы персонифицированного учёта, подготовленные по форме, действовавшей в том периоде, за который выявлены ошибки в отношении застрахованных лиц, данные по которым корректируются.

Не столь уж часто, но всё же возможно, что уточнённый расчёт представляется в территориальное отделение фонда до истечения срока его подачи. В этом случае он считается поданным в день подачи уточнённой формы РСВ-1 ПФР или 4-ФСС (п. 3 ст. 17 закона № 212-ФЗ).

Пример 1

Организацией 22 октября 2014 года в территориальное отделение ПФР был представлен расчёт РСВ-1 ПФР за 9 месяцев этого года. 7 ноября ею обнаружена ошибка размера базы для начисления страховых взносов: при её исчислении за сентябрь было недоучтено 8562 руб. В связи с этим страхователем в территориальное отделение ПФР 11 ноября предоставлен уточнённый расчёт по форме РСВ-1 ПФР за 9 месяцев 2014 года. Работодатель при исчислении страховых взносов использует общие тарифы страховых взносов, доходы работников за январь–сентябрь, включаемые в базу по начислению страховых взносов, не достигли 624 000 руб., доначисленные суммы страховых взносов и пени были перечислены 10 ноября.

В уточнённом расчёте на титульном листе формы указывается номер корректировки 001, в поле «Тип корректировки» приводится 2.

По сравнению с данными, внесёнными в первоначально представленную форму расчёта, изменения затронут:

раздел 1 «Расчёт по начисленным и уплаченным страховым взносам»;

подраздел 2.1 «Расчёт страховых взносов по тарифу» раздела 2 «Расчёт страховых взносов по тарифу и по дополнительному тарифу»;

раздел 6 «Сведения о сумме выплат и иных вознаграждений и страховом стаже застрахованного лица», заполняемый на физическое лицо, доход которого не был учтён в базе при оформлении поданного расчёта РСВ-1 ПФР.

Неучтённые 8562 руб. увеличат значения первоначально представленного расчёта, внесённые:

в графы 3 (всего с начала расчётного периода) и 6 (в том числе за третий месяц из последних трёх месяцев отчётного периода) строк 200 и 210 (сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц), 204 и 214 (базы для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и обязательное медицинское страхование) таблицы подраздела 2.1;

графы 4 (сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физического лица) и 5 (база для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с сумм выплат и вознаграждений, не превышающих предельную величину базы для начисления страховых взносов, всего) строк:

400 (всего с начала расчётного периода) и

403 (в том числе за третий месяц из последних трёх месяцев отчётного периода) —

таблицы подраздела 6.4 «Сведения о сумме выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физического лица».

С этой суммы организация доначислила 1883,64 руб. (8562 руб. × 22 %) в ПФР и 436,66 руб. (8562 руб. × 5,1 %) в ФФОМС.

На первую из указанных сумм (1883,64 руб.) возрастают показатели первоначально поданного расчёта, занесённые:

в графы 3 и 6 строки 205 (начислено страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с сумм, не превышающих предельную базу для начисления страховых взносов) таблицы, приведённой в подразделе 2.1;

графу 3 (страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за периоды начиная с 2014 года) строк:

110 (начислено страховых взносов с начала расчётного периода, всего);

113 (в том числе за третий месяц из последних трёх месяцев отчётного периода);

114 (итого подлежит уплате за последние три месяца);

130 (всего к уплате) и

150 (остаток страховых взносов, подлежащих уплате на конец отчётного периода) —

таблицы раздела 1;

поля подраздела 6.5.

На вторую сумму (436,66 руб.) увеличиваются значения первоначально представленного расчёта РСВ-1 ПФР, указанные:

в графах 3 и 6 строки 215 (начислено страховых взносов на обязательное медицинское страхование) таблицы подраздела 2.1;

графе 8 (страховые взносы на обязательное медицинское страхование) строк 110, 113, 114, 130 и 150 таблицы раздела 1.

В поле «корректирующая» подраздела 6.3 «Тип корректировки сведений» раздела 6 расчёта проставляется Х.

В разделе 6 с типом корректировки сведений «корректирующая» указываются сведения в полном объёме, как корректируемые (исправляемые), так и не требующие корректировки. Данные корректирующей формы полностью заменяют на индивидуальном лицевом счёте данные, учтённые на основании «исходной» формы.

Подраздел 6.6 «Информация о корректирующих сведениях» раздела 6 расчёта при этом не заполняется, поскольку его предписано заполнять в формах с типом сведений «исходная» в случае, если в последние три месяца отчётного периода плательщиком страховых взносов корректируются данные, представленные в предыдущие отчётные периоды.

Поскольку уточнённый расчёт по страховым взносам за 9 месяцев 2014 года представлен до истечения срока его подачи — 15 ноября 2014 года (подп. 1 п. 9 ст. 15 закона № 212-ФЗ), то днём подачи расчёта считается 11 ноября.

Ежемесячный обязательный платёж за сентябрь организация должна была уплатить в срок не позднее 15 октября (п. 5 ст. 15 закона № 212-ФЗ), доначисленные же суммы страховых взносов организацией были перечислены 10 ноября. В связи с задержкой их уплаты страхователю надлежит уплатить также и пени.

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате страховых взносов начиная со дня, следующего за установленным законом № 212-ФЗ сроком уплаты сумм страховых взносов (п. 3 ст. 25 закона № 212-ФЗ). День уплаты взносов при этом не включается в период начисления пеней за несвоевременную уплату этих страховых взносов, поскольку день исполнения обязанности по уплате страховых взносов не может быть одновременно днём просрочки исполнения этой обязанности, в отношении которой начисляются пени (письмо Минтруда России от 16.05.14 № 17-4/В-211). С учётом этого задержка в уплате страховых взносов составила 25 дн. ((16 + 9), где 16 и 9 — количество дней задержки уплаты в октябре и ноябре).

Пени за каждый день просрочки определяются в процентах от неуплаченной суммы страховых взносов. Процентная же ставка пеней принимается равной одной трёхсотой действующей в эти дни ставки рефинансирования Банка России (п. 5, 6 ст. 25 закона № 212-ФЗ).

Пени в ПФР составят 12,95 руб. (1883,64 руб. × 8,25 % : 300 дн. × 25 дн.), в ФФОМС — 3,00 руб. (436,66 руб. × 8,25 % : 300 дн. × 25 дн.).

Неучёт в базе по начислению страховых взносов за сентябрь 8562 руб. является неправильным отражением факта хозяйственной деятельности организации, что в бухгалтерском учёте признаётся ошибкой (п. 2 Положения по бухгалтерскому учёту «Исправление ошибок в бухгалтерском учёте и отчётности» (ПБУ 22/2010), утв. приказом Минфина России от 28.06.10 № 63н). Данная ошибка была выявлена до окончания отчётного года. Ошибка же отчётного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учёта в том месяце отчётного года, в котором она выявлена (п. 5 ПБУ 22/2010).

Исходя из этого в ноябре в бухгалтерском учёте осуществляются следующие записи:

7 ноября:

Дебет 20 Кредит 69 субсчёт «Расчёты с ПФР»

—  1883,64 руб. — доначислена сумма страховых взносов в ПФР за сентябрь;

Дебет 20 Кредит 69 субсчёт «Расчёты с ФФОМС»

—  436,66 руб. — доначислена сумма страховых взносов в ФФОМС за сентябрь;

10 ноября

Дебет 99 Кредит 69 субсчёт «Расчёты с ПФР»

—  12,95 руб. — начислены пени в ПФР за задержку уплаты страховых взносов за сентябрь;

Дебет 99 Кредит 69 субсчёт «Расчёты с ФФОМС»

—  3,00 руб. — начислены пени в ФФОМС за задержку уплаты страховых взносов за сентябрь;

Дебет 69 субсчёт «Расчёты с ПФР» Кредит 51

—  1883,64 руб. — перечислена доначисленная сумма страховых взносов в ПФР;

Дебет 69 субсчёт «Расчёты с ПФР» Кредит 51

—  12,95 руб. — перечислены пени в ПФР;

Дебет 69 субсчёт «Расчёты с ФФОМС» Кредит 51

—  436,66 руб. — перечислена доначисленная сумма страховых взносов в ФФОМС;

Дебет 69 субсчёт «Расчёты с ФФОМС» Кредит 51

—  3,00 руб. — перечислены пени в ФФОМС.

 

Если же страхователь не успевает представить уточнённый расчёт до истечения срока подачи расчёта и осуществляет это после его окончания, то в двух случаях у него имеется возможность освобождения от ответственности.

Выше приводилось, что за неполную уплату сумм страховых взносов в результате занижения базы для их начисления, иного неправильного исчисления страховых взносов с плательщика может быть взыскан штраф в размере 20 % от неуплаченной суммы страховых взносов. Освобождение от указанной ответственности возможно при представлении «уточненки» (п. 4 ст. 17 закона № 212-ФЗ):

уже после проведения выездной проверки за соответствующий расчётный период, по результатам которой проверяющие не обнаружили те факты и ошибки, которые появились в уточнённом расчёте;
до момента, когда плательщик узнал об обнаружении территориальным отделением фонда неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы страховых взносов, либо о назначении выездной проверки за данный период.

Но во втором случае до представления уточнённого расчёта плательщику надлежит уплатить недостающую сумму страховых взносов и соответствующие пени.

Окончание примера 1

Дополним условие примера: расчёт 4-ФСС за 9 месяцев 2014 года организацией в территориальное отделение ФСС России был представлен 12 октября, уточнённый расчёт — 11 ноября, недоимки по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, образовавшиеся в связи с неучётом в базе по начислению страховых взносов за сентябрь 8562 руб., а также пени, начисленные за задержку уплаты страховых взносов за сентябрь, уплачены были 10 ноября, при начислении страховых взносов на травматизм организацией используется тариф 0,3 %.

С не учтённых в базе по начислению страховых взносов за сентябрь 8562 руб. страхователем в ФСС России доначислено 248,30 руб. (8562 руб. × 2,9 %) на страхование по нетрудоспособности и 25,69 руб. (8562 руб. × 0,3 %) на страхование от травматизма, что отражается в бухгалтерском учёте проводками 7 ноября:

Дебет 20 Кредит 69 субсчёт «Расчёты с ФСС России по страхованию
по нетрудоспособности»

—  248,30 руб. — доначислена сумма страховых взносов в ФСС России на страхование по нетрудоспособности за сентябрь;

Дебет 20 Кредит 69 субсчёт «Расчёты с ФСС России по страхованию
от травматизма»

—  25,69 руб. — доначислена сумма страховых взносов в ФСС России на страхование от травматизма за сентябрь.

С этих сумм 10 ноября начислены пени за задержку уплаты страховых взносов за сентябрь: 1,71 руб. (248,30 руб. × 8,25 % / 300 дн. × 25 дн.) — на страхование по нетрудоспособности и 0,18 руб. (25,69 руб. × 8,25 % : 300 дн. × 25 дн.) — на страхование от травматизма:

Дебет 99 Кредит 69 субсчёт «Расчёты с ФСС России по страхованию
по нетрудоспособности»

—  1,71 руб. — начислены пени в ФСС России за задержку уплаты страховых взносов по страхованию по нетрудоспособности за сентябрь;

Дебет 99 Кредит 69 субсчёт «Расчёты с ФСС России по страхованию
на травматизм»

—  0,18 руб. — начислены пени в ФСС России за задержку уплаты страховых взносов по страхованию от травматизма за сентябрь.

В этот же день начисленные суммы страховых взносов по страхованию по нетрудоспособности и на травматизм, а также пени были перечислены в Федеральное казначейство на счёт Фонда социального страхования:

Дебет 69 субсчёт «Расчёты с ФСС
(по видам страхования)» Кредит 51

—  248,30 руб. (25,69, 1,71, 0,18 руб.) — перечислена сумма страховых взносов (пеней) по страхованию по нетрудоспособности (на травматизм).

В уточнённом расчёте 4-ФСС на титульном листе формы указывается номер корректировки 001.

При составлении уточнённого расчёта применяется общий порядок заполнения. Расчёт заполняется полностью, а не только таблицы разделов, в которых меняются показатели.

По сравнению с данными, внесёнными в первоначально представленную форму расчёта 4-ФСС, изменения затронут отдельные строки таблиц:

1 «Расчёты по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности» раздела I «Расчёт по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и произведённым расходам»;

3 «Расчёт базы для начисления страховых взносов» раздела I;

6 «База для начисления страховых взносов» раздела II «Расчёт по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и расходов на выплату страхового обеспечения»;

7 «Расчёты по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» раздела II расчёта.

Не учтённая в базе по начислению страховых взносов за сентябрь сумма 8562 руб. увеличит показатели первоначально представленного расчёта 4-ФСС, внесённые:

в графы 3 (всего с начала расчётного периода) и 6 (в том числе за третий месяц из последних трёх месяцев отчётного периода) строк 1 (суммы выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц) и 4 (итого, база для начисления страховых взносов) таблицы 3 раздела I;

графу 3 (выплаты и иные вознаграждения в пользу работников, на которые начисляются страховые взносы, всего) строк:

1 (всего с начала расчётного периода);

2 (в том числе за последние три месяца отчётного периода);

5 (в том числе за третий месяц) —

таблицы 6 раздела II.

На доначисленную сумму страховых взносов на страхование по нетрудоспособности, 248,30 руб., возрастают показатели ранее поданного расчёта, указанные по строкам:

2 (начислено к уплате страховых взносов) и подстрокам этой строки «за последние три месяца отчётного периода» и «3 месяц»;

8 (всего);

19 (задолженность за страхователем на конец отчётного периода) —

таблицы 1 раздела I.

Доначисленная сумма страховых взносов на страхование от травматизма, 25,69 руб., увеличивает значения первоначально представленного расчёта, указанные по строкам:

2 (начислено к уплате страховых взносов) и подстрокам этой строки «за последние три месяца отчётного периода» и «3 месяц»;

8 (всего);

15 (задолженность за страхователем на конец отчётного периода) —

таблицы 7 раздела II расчёта.

Уплата исчисленных сумм страховых взносов в ФСС России и пеней и представление уточнённого расчёта 4-ФСС в территориальное отделение фонда в совокупности позволяют плательщику страховых взносов избежать ответственности за неуплату страховых взносов (подп. 1 п. 4 ст. 17 закона № 212-ФЗ).

 

Вместе с корректирующим расчётом целесообразно подать в территориальное отделение фонда письмо о произведённых изменениях в расчёте. Это поможет исключить дополнительные вопросы проверяющих при проведении камеральной проверки в отношении этого уточнённого расчёта. Такое письмо составляется в произвольной форме.

В сопроводительном письме желательно отразить информацию о том, какие сведения и почему исправляются (со ссылкой на закон № 212-ФЗ).

При возрастании в уточнённом расчёте сумм страховых взносов к уплате в сопроводительном письме имеет смысл указать реквизиты платёжных поручений на перечисление недоимки по взносам и пеней и приложить к письму их копии.

Если уточнённый расчёт представляется за предыдущие отчётные периоды текущего расчётного периода, то внесённые в него данные необходимо учитывать при оформлении расчётов за отчётный (расчётный) период.

— по упрощённому варианту

С момента введения обязанности по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в формах расчётов РСВ-1 ПФР (в 2010–2011 годах использовалась форма, утверждённая приказом Минздравсоцразвития России от 12.11.09 № 894н, в 2012 году — приказом Минздравсоцразвития России от 15.03.12 № 232н, в 2013 году — приказом Минтруда России от 28.12.12 № 639н) в разделе 1 была предусмотрена строка 120 «Доначислено страховых взносов с начала расчётного периода», а с 2012 года в форме расчёта появился и раздел 4 «Сумма доначисленных страховых взносов с начала расчётного периода».

Вначале по строке 120 предлагалось указывать суммы страховых взносов, доначисленные по актам проверок, по которым в отчётном периоде вступили в силу решения о привлечении к ответственности плательщиков страховых взносов.

С появлением же в форме раздела 4 плательщикам страховых взносов была предоставлена возможность отражать суммы самостоятельно доначисленных страховых взносов в случае выявления факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате за предыдущие отчётные периоды по строке 120 раздела и в разделе 4. При этом по строке 145 раздела 1 расчёта РСВ-1 ПФР указывались суммы страховых взносов, уплаченные в текущем отчётном периоде за предыдущие расчётные периоды (п. 6.3, 6.5, 16.1 Порядка заполнения формы расчёта по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации, страховым взносам на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (форма РСВ-1 ПФР), утв. упомянутым приказом Минздравсоцразвития России № 232н).

В начале текущего года в информации ПФР «Об изменениях для плательщиков страховых взносов в 2014 году» пенсионщики напомнили об упрощённом порядке внесения изменений в ранее представленные расчёты РСВ-1 ПФР при обнаружении сведений и ошибок, приводящих к занижению суммы взносов, подлежащих уплате. Для упрощения внесения изменений в ранее представленные расчёты порядком заполнения расчёта РСВ-1 ПФР предусмотрена возможность отражения самостоятельно доначисленных сумм страховых взносов при выявлении факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению величин страховых взносов за предыдущие отчётные периоды, в текущем отчётном периоде по строке 120.

Руководство фонда в письме ПФР от 25.06.14 № НП-30-26/7951 под предлогом осуществления правильности расчёта сумм уплаченных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии за последние три месяца отчётного периода исходя из поступивших на счёт ПФР в этот период сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (данная обязанность возложена на ПФР статьями 13 и 20.1 Федерального закона от 15.12.01 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» и статьёй 6 Федерального закона от 01.04.96 № 27-ФЗ «Об индивидуальном (персонифицированном) учёте в системе обязательного пенсионного страхования») настойчиво рекомендовало своим территориальным отделениям принимать уточнённые расчёты за текущий отчётный период до 1-го числа третьего календарного месяца, следующего за этим отчётным периодом.

В случае если страхователь обнаружил ошибки, факты неотражения или неполноты отражения сведений и недостоверные сведения после 1-го числа третьего календарного месяца, следующего за отчётным периодом, ему предлагается обращаться к упрощённому порядку внесения изменений.

Страхователю рекомендовано отражать корректирующие сведения в расчёте РСВ-1 ПФР за отчётный период, в котором обнаружены ошибки, по упомянутой строке 120 раздела 1 и в разделе 4.

При этом Пенсионный фонд РФ напомнил, что:

строку 120 раздела 1 и раздел 4 следует заполнять нарастающим итогом с начала расчётного периода;
показатели раздела 4, соответствующие периоду, за который выявлены и доначислены взносы, в дальнейшем надлежит приводить весь расчётный период.

В случае корректировки страховых взносов на обязательное пенсионное страхование страхователь обязан представить в разделе 6 расчёта РСВ-1 ПФР корректирующие (отменяющие) сведения персонифицированного учёта (п. 37.2, 37.3 порядка заполнения расчёта РСВ-1 ПФР).

Пример 2

Несколько изменим условие примера 1: ошибка в недоучёте 8562 руб. в базе для начисления страховых взносов за сентябрь обнаружена при подготовке документов к годовой бухгалтерской отчётности в январе 2015 года до представления в территориальное отделение ПРФ расчёта РСВ-1 ПФР за 2014 год и до даты подписания бухгалтерской отчётности за 2014 год. Уплата доначисленных сумм страховых взносов и пеней организацией осуществлена 30 января.

При оформлении расчёта РСВ-1 ПФР за IV квартал 2014 года организацией по строке 120 раздела 1 в графе 3 указывается 1883,64 руб., в графе 6 — 436,66 руб.

По заполняемой строке таблицы раздела 4 заносятся следующие данные:

в графе 2 (основание для доначисления страховых взносов) приводится код, соответствующий случаю самостоятельного доначисления страховых взносов, — 3;

графах 4 и 5 (период, за который выявлены и доначислены страховые взносы, год и месяц) — 2014 и сентябрь соответственно;

графе 6 (сумма доначисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за периоды начиная с 2014 года, всего) — 1883,64 руб.;

графе 14 — сумма доначисленных страховых взносов на обязательное медицинское страхование) — 436,66 руб.

Поскольку иных доначислений страховых взносов в ПФР и ФФОМС за расчётный период страхователем не осуществлялось, то суммы 1883,64 и 436,66 руб. повторяются в графах 6 и 14 последней строки таблицы «Итого доначислено».

Отметим, что значения, внесённые в графы 3 и 8 строки 120 раздела 1, должны равняться итоговым величинам, указанным в графах 6 и 14 раздела 4 соответственно.

Ошибка была обнаружена при подготовке данных для годовой бухгалтерской отчётности, она при этом является несущественной. Поскольку ошибка в определении базы для начисления страховых взносов была выявлена по окончании этого года, но до даты подписания бухгалтерской отчётности за этот год, то её следует исправлять записями по соответствующим счетам бухгалтерского учёта за декабрь отчётного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчётность) (п. 6 ПБУ 22/2010). Поэтому в бухгалтерском учёте 31 декабря осуществляется следующая запись:

Дебет 20 Кредит 69 субсчета «Расчёты с ПФР» («Расчёт с ФФОМС», «Расчёты с ФСС России по страхованию
по нетрудоспособности», «Расчёт с ФСС России по страхованию от травматизма»)

—  1883,64 руб. (436,66, 248,30, 25,69) — начислены страховые взносы на не учтённую в базе за сентябрь сумму выплаты работнику в ПФР (ФФОМС, ФСС России по видам страхования).

На день уплаты доначисленных страховых взносов в ПФР и ФФОМС (30 января) начислены пени 55,43 руб. ((1883,64 руб. × 8,25 % : 300 дн. × 107 дн. (16 + 30 + 31 + 30), где 16, 30, 31 и 30 — количество дней просрочки уплаты страховых взносов в сентябре, октябре, ноябре, декабре и январе) в ПФР и 12,84 руб. (436,66 руб. × 8,25 % : 300 дн. × 107 дн.) в ФФОМС.

Отметим, что с начала 2015 года вступает в силу новая редакция пункта 3 статьи 25 закона № 212-ФЗ (п. 14 ст. 5 Федерального закона от 28.06.14 № 188-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам обязательного социального страхования»). В норме о начислении пеней уточнено, что они начисляются по день уплаты (взыскания) страховых взносов включительно.

В бухгалтерском учёте начисление пеней 30 января, перечисление их и сумм доначисленных страховых взносов сопровождаются следующими записями:

Дебет 99 Кредит 69 субсчёт «Расчёты с ПФР» («Расчёты с ФФОМС»)

—  55,43 руб. (12,84) — начислены пени в ПФР (ФФОМС) за задержку уплаты страховых взносов за сентябрь;

Дебет 69 субсчёт «Расчёты с ПФР» («Расчёты с ФФОМС») Кредит 51

—  1883,64 руб. (436,66, 55,43, 12,84 руб.) — перечислена сумма страховых взносов (пеней) в ПФР (ФФОМС).

 

Отметим, что подача именно уточнённого расчёта (помимо доплаты сумм страховых взносов и пеней) является одним из условий освобождения от ответственности за неуплату или неполную уплату сумм страховых взносов. При упрощённом варианте исправления ошибок такой уточнённый расчёт в территориальное отделение ПФР не поступает. Руководство ПФР во всех разъяснениях по использованию упрощённого варианта исправления ошибок как-то ненароком не подтвердило возможность освобождения плательщика страховых взносов от ответственности за неуплату или неполную уплату страховых взносов при его применении. И не исключено, что в один прекрасный момент пенсионщики станут придерживаться дословного прочтения нормы пункта 4 статьи 17 закона № 212-ФЗ. Отсутствие же уточнённого расчёта позволит им воспользоваться правом наложения штрафных санкций в соответствии с пунктом 1 статьи 47 закона № 212-ФЗ.

При отражении же изменений в соответствии с вышеупомянутыми положениями статьи 17 закона № 212-ФЗ в уточнённом расчёте РСВ-1 ПФР за период, в котором была совершена ошибка, строка 120 раздела 1 и раздел 4 расчёта РСВ-1 ПФР за текущий отчётный период не заполняются.

Переплата страховых взносов

При исправлении ошибок, не приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате, плательщик страховых взносов вправе внести необходимые изменения в расчёт по начисленным и уплаченным страховым взносам и представить в территориальное отделение фонда уточнённый расчёт по начисленным и уплаченным страховым взносам (п. 2 ст. 17 закона № 212-ФЗ).

Пример 3

Коллективным договором организации предусмотрена частичная оплата за счёт работодателя стоимости путёвок (75 %) для работника и членов семьи. В июне работнику и его жене были предоставлены две путёвки, за которые страхователем было перечислено санаторию 48 000 руб., четверть этой суммы (12 000 руб. (48 000 руб. × 25 %)) работник внёс в кассу организации. Поскольку путёвки выдавались работнику, то остаток уплаченной суммы, 36 000 руб. (48 000 – 12 000), был учтён в его доходе, включаемом в базу для исчисления страховых взносов за январь–июнь.

Объектом обложения страховыми взносами по видам обязательного социального страхования для страхователей-работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений (п. 1 ст. 7 закона № 212-ФЗ, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»).

База для начисления страховых взносов определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 7 закона № 212-ФЗ и пунктом 1 статьи 20.1 закона № 125-ФЗ, начисленных страхователями в пользу застрахованных лиц, за исключением сумм, указанных в статье 9 закона № 212-ФЗ и статье 20.2 закона № 125-ФЗ. В перечнях же доходов, приведённых в статье 9 закона № 212-ФЗ и статье 20.2 закона № 125-ФЗ, которые являются исчерпывающими, суммы оплаты стоимости санаторно-курортных путёвок для работника не прописаны.

Оплата стоимости путёвок на санаторно-курортное лечение работнику за счёт средств работодателя произведена в рамках трудовых отношений, в связи с чем уплаченная сумма облагается страховыми взносами как в соответствии с законом № 212-ФЗ, так и в соответствии с законом № 125-ФЗ (письмо ФСС России от 17.11.11 № 14-03-11/08-13985).

Подтверждена обязанность по обложению страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды сумм выплат и иных вознаграждений в пользу работников, предусмотренных коллективным договором, которые не являются стимулирующими и не зависят от квалификации работников, сложности, качества, количества и условий выполнения самой работы, в числе которых упомянута и компенсация стоимости путёвок работнику, в Обзоре ответов на вопросы по применению положений Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» и Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (приложение к совместному письму от 29.07.14 ПФР № НП-30-26/9660 и ФСС России № 17-03-10/08-2786П).

Выплаты же, производимые в пользу лиц, не состоящих в трудовых отношениях с организацией, не признаются объектом обложения страховыми взносами.

В случае если организация перечисляет средства по частичной оплате стоимости путёвки за члена семьи работника непосредственно в организацию, осуществляющую её предоставление, стоимость указанных путёвок на основании пункта 1 статьи 7 закона № 212-ФЗ не признаётся объектом обложения страховыми взносами, поскольку такая оплата производится за физическое лицо, не являющееся работником организации (письмо Минтруда России от 18.02.14 № 17-3/ООГ-82).

Исходя из этого страхователем в июне и первом полугодии была завышена облагаемая база на 18 000 руб. В связи с чем в этом месяце и по итогам первого полугодия было излишне начислено страховых взносов:

3960,00 (18 000 руб. × 22 %) в ПФР;

918,00 руб. (18 000 руб. × 5,1 %) в ФФОМС;

522,00 руб. (18 000 руб. × 2,9 %) в ФСС России по страхованию по нетрудоспособности и 54,00 руб. (18 000 руб. × 0,3 %) в ФСС России по страхованию на травматизм.

Ошибка была обнаружена при подготовке данных для оформления расчётов по начисленным и уплаченным страховым взносам за 2014 год.

Для исправления ошибки страхователем внесены изменения в расчёты РСВ-1 ПФР и 4-ФСС за I полугодие 2014 года, в которых за июнь и первое полугодие уменьшены суммы начисленных выплат и вознаграждений на 18 000 руб., страховых взносов в ПФР на 3960,00 руб., в ФФОМС на 918 руб., в ФСС России по страхованию по нетрудоспособности на 522 руб., по страхованию на травматизм на 54,00 руб.

Внесены изменения также и в расчёты РСВ-1 ПФР и 4-ФСС за 9 месяцев 2014 года, в которых уменьшены суммы начисленных выплат и вознаграждений и страховых взносов на соответствующие значения.

Указанные уменьшения учтены при заполнении расчётов РСВ-1 ПФР и 4-ФСС за 2014 год.

Организацией в январе 2015 года представлены в территориальные отделения:

ФСС России — расчёт 4-ФСС за 2014 год и уточнённые расчёты за первое полугодие и 9 месяцев 2014 года;

ПФР — расчёт РСВ-1 ПФР за 2014 год и уточнённые расчёты за первое полугодие и 9 месяцев 2014 года.

В разделе 6 расчёта РСВ-1 ПФР за 2014 год при этом приведены корректирующие и отменяющие сведения в части персонифицированного учёта работника за II квартал 2014 года.

Излишне начисленные суммы страховых взносов по результатам внесения изменений и подачи уточнённых расчётов РСВ-1 ПФР (соответственно 3960,00 и 918,00 руб.) и 4-ФСС (522,00 и 54,00 руб.) страхователь просил зачесть в счёт предстоящих платежей по страховым взносам за отчётные периоды 2015 года в соответствующие фонды (п. 1 ст. 26 закона № 212-ФЗ).

 

Отметим, что Президиум ВАС РФ в постановлении от 14.05.13 № 17744/12 указал, что сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда. В отличие от трудового договора, который в соответствии со статьями 15 и 16 ТК РФ регулирует именно трудовые отношения, коллективный договор согласно статье 40 ТК РФ регулирует социально-трудовые отношения. Выплаты же социального характера, основанные на коллективном договоре, не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников (вознаграждением за труд), в том числе и потому, что не предусмотрены трудовыми договорами.

Исходя из этого, высшие судьи заключили, что такие выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для их начисления.

ВАС РФ, как видим, исключил выплаты, носящие социальный характер, из объекта обложения страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды.

После того как ВАС РФ сформулировал правовую позицию по данному вопросу, арбитражные суды стали признавать доначисления страховых взносов со стоимости предоставляемых работникам путёвок, оплачиваемых работодателем, неправомерными и отменять их (постановления ФАС Уральского округа от 24.03.14 № Ф09-757/14, Северо-Западного округа от 17.03.14 № А56-29412/2013, ФАС Поволжского округа от 12.11.13 № А12-5954/2013 и от 05.11.13 № А65-22246/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 11.09.13 № А67-5932/2012).

Готовность страхователя отстаивать свои интересы в суде позволяет ему не начислять страховые взносы с сумм, которые он тратит при оплате путёвок на санаторно-курортное лечение, приобретаемых для работников.

Пояснения чиновников

Встречаются случаи, когда после окончания отчётного (расчётного) периода сумму выплат кому-либо из работников нужно пересчитать. Как правило, это влечёт изменение облагаемой базы и, следовательно, суммы страховых взносов. На взгляд чиновников, обнаружение в текущем отчётном (расчётном) периоде необходимости удержать с работников выплаты, которые были излишне начислены им в прошлых отчётных (расчётных) периодах, либо, наоборот, доначислить выплаты за прошлые отчётные (расчётные) периоды не является обнаружением ошибки в исчислении базы для начисления страховых взносов, поскольку в каждом из указанных периодов (прошлом и текущем) база для начисления страховых взносов определялась как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу работников именно в том периоде (письмо Минздравсоцразвития России от 28.05.10 № 1376-19, упомянутое письмо ФСС России № 14-03-11/08-13985).

Из вышеприведённого следует, что подавать уточнённый расчёт в данном случае нет необходимости, так как облагаемая база определяется исходя из фактически начисленных в этом периоде выплат. Иными словами, изменения облагаемой базы должны быть отражены в том периоде, когда был произведён перерасчёт.

Пример 4

В организации, находящейся в городе Москве, одному из работников с начала текущего года вплоть до июля включительно осуществлялись выплаты в размере 13 000 руб. Эта сумма превышала установленную в городе величину МРОТ: 12 600 руб. — с 1 января и 12 850 руб. — с 1 июля (соглашение о МЗП в городе Москве от 11.12.13). Однако с 1 июня величина региональной минимальной заработной платы в г. Москве установлена в размере 14 000 руб. (приложение к решению Московской трёхсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений от 07.07.14 № 77-704-1, документ опубликован на сайте столичного правительства 8 июля и размещён на сайте официальной электронной версии журнала «Вестник Мэра и Правительства Москвы» (http://vestnik.mos.ru/main/documents/2549/2842/2849/21200)).

В связи с чем в августе работнику помимо увеличенной заработной платы до 14 000 руб. начислены доплаты в сумме 1000 руб. за июнь и июль:

Дебет 20 Кредит 70

—  14 000 руб. — начислена работнику заработная плата за август;

Дебет 20 Кредит 70

—  2000 руб. — начислена работнику доплата за июнь и июль.

Исходя из положений пункта 1 статьи 17 закона № 212-ФЗ организации следовало бы увеличить в июне и первом полугодии сумму выплат и вознаграждений на 1000 руб., а величины страховых взносов:

в ПФР — на 220,00 руб.              (1000 руб. × 22 %);

ФФОМС — на 51,00 руб.            (1000 руб. × 5,1 %);

ФСС России по страхованию по нетрудоспособности — на 29,00 руб. (1000 руб. × 2,9 %);

ФСС России по страхованию на травматизм — на 3,00 руб. (1000 руб. × 0,3 %).

После этого надлежало бы оформить уточнённые расчёты РСВ-1 ПФР и 4-ФСС за I полугодие 2014 года и представить их в соответствующие территориальные отделения фондов, заплатив при этом доначисленные суммы страховых взносов и пеней.

На указанные значения увеличивались бы суммы выплат и вознаграждений и страховых взносов в июле.

Следование же разъяснениям специалистов Минздравсоцразвития России позволяет страхователю учесть в сумме выплат и вознаграждений за август доначисленные доплаты к заработной плате за июнь и июль (2000 руб.), что приводит к учёту и доначисленных сумм страховых взносов. И это, в свою очередь, освобождает страхователя от обязанности представления уточнённых расчётов РСВ-1 ПФР и 4-ФСС за I полугодие 2014 года.

 

 

 

 

ВАЖНО:

 

Не столь уж редко страхователь по видам обязательного социального страхования, осуществляющий выплаты и вознаграждения физическим лицам, сталкивается с ситуацией, когда страховые взносы были начислены в неправильной сумме. Это может быть вызвано неверным определением базы, применением льготных тарифов, воспользоваться которыми страхователь не имел права, иными причинами. Становится это известно в большинстве случаев лишь после представления отчётности в государственные внебюджетные фонды и уплаты первоначально исчисленных сумм.

 

 

Порядок подачи уточнённого расчёта по страховым взносам в целом аналогичен правилам подачи уточнённых налоговых деклараций при исправлении ошибок, приводящих (не приводящих) к занижению суммы налога, подлежащей уплате (ст. 81 НК РФ).

 

К уточнённой форме РСВ-1 ПФР надлежит приложить также документы персонифицированного учёта, подготовленные по форме, действовавшей в том периоде, за который выявлены ошибки в отношении застрахованных лиц, данные по которым корректируются.

 

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате страховых взносов начиная со дня, следующего за установленным законом № 212-ФЗ сроком уплаты сумм страховых взносов (п. 3 ст. 25 закона № 212-ФЗ).

 

Если страхователь не успевает представить уточнённый расчёт до истечения срока подачи расчёта и осуществляет это после его окончания, то в двух случаях у него имеется возможность освобождения от ответственности.

 

При составлении уточнённого расчёта применяется общий порядок заполнения. Расчёт заполняется полностью, а не только таблицы разделов, в которых меняются показатели.

 

Если уточнённый расчёт представляется за предыдущие отчётные периоды текущего расчётного периода, то внесённые в него данные необходимо учитывать при оформлении расчётов за отчётный (расчётный) период.В случае корректировки страховых взносов на обязательное пенсионное страхование страхователь обязан представить в разделе 6 расчёта РСВ-1 ПФР корректирующие (отменяющие) сведения персонифицированного учёта (п. 37.2, 37.3 порядка заполнения расчёта РСВ-1 ПФР).

С начала 2015 года вступает в силу новая редакция пункта 3 статьи 25 закона № 212-ФЗ (п. 14 ст. 5 Федерального закона от 28.06.14 № 188-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам обязательного социального страхования»). В норме о начислении пеней уточнено, что они начисляются по день уплаты (взыскания) страховых взносов включительно.

При исправлении ошибок, не приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате, плательщик страховых взносов вправе внести необходимые изменения в расчёт по начисленным и уплаченным страховым взносам и представить в территориальное отделение фонда уточнённый расчёт по начисленным и уплаченным страховым взносам (п. 2 ст. 17 закона № 212-ФЗ).

Сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда.

Подавать уточнённый расчёт в данном случае нет необходимости, так как облагаемая база определяется исходя из фактически начисленных в этом периоде выплат. Иными словами, изменения облагаемой базы должны быть отражены в том периоде, когда был произведён перерасчёт.

Владимир МАЛЫШКО, эксперт «ПБУ»

 

 

 

Номер журнала:

Поделиться: